Eine Schätzung durch das Finanzamt ist weit mehr als eine bloße rechnerische Annäherung. Fehlen der Finanzbehörde die erforderlichen Besteuerungsgrundlagen oder können diese nicht zuverlässig ermittelt werden, darf – und muss – sie die Besteuerungsgrundlagen unter den Voraussetzungen des § 162 AO schätzen.

Für Steuerpflichtige kann das erhebliche finanzielle Folgen haben. Geschätzt werden können beispielsweise Umsätze, Betriebseinnahmen, Betriebsausgaben oder Gewinne. Dabei muss das Finanzamt zwar alle Umstände berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Eine Schätzung ist jedoch naturgemäß mit Unsicherheiten verbunden.

Besonders problematisch wird es, wenn Buchführungsunterlagen fehlen, Aufzeichnungen nicht ordnungsgemäß sind, Steuererklärungen nicht abgegeben werden oder Angaben gegenüber dem Finanzamt nicht ausreichend belegt werden können. Dann gewinnt die Frage entscheidende Bedeutung, ob überhaupt geschätzt werden darf und ob die gewählte Schätzungsmethode und das Schätzungsergebnis rechtmäßig sind.

Ein Schätzungsbescheid sollte deshalb nicht einfach hingenommen werden. Zunächst ist zu prüfen, weshalb das Finanzamt geschätzt hat, auf welcher Tatsachengrundlage die Schätzung beruht und welche Möglichkeiten bestehen, die angesetzten Besteuerungsgrundlagen zu korrigieren.

Die zentrale gesetzliche Grundlage für Schätzungen im Steuerrecht ist § 162 Abgabenordnung (AO). Danach hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind.

Eine Schätzung kommt insbesondere in Betracht, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen geben kann, weitere Auskünfte oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder wenn Bücher und Aufzeichnungen, die nach den Steuergesetzen zu führen sind, nicht vorgelegt werden können. Gleiches gilt, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden können.

§ 158 AO ist deshalb für die Beurteilung besonders wichtig: Buchführung und Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen, die den Vorschriften der §§ 140 bis 148 AO entsprechen, sind grundsätzlich der Besteuerung zugrunde zu legen. Dies gilt insbesondere dann nicht, soweit nach den Umständen des Einzelfalls Anlass besteht, ihre sachliche Richtigkeit zu beanstanden.

Das Finanzamt besitzt bei einer Schätzung keinen unbegrenzten Spielraum. Ziel bleibt, die tatsächlichen Besteuerungsgrundlagen so wahrscheinlichkeitsnah wie möglich zu bestimmen. Schätzungsanlass, Schätzungsmethode und Schätzungsergebnis müssen daher jeweils überprüft werden.

Für Steuerpflichtige bedeutet dies: Nicht jede Abweichung oder jeder formelle Mangel rechtfertigt ohne Weiteres jede beliebige Hinzuschätzung. Entscheidend sind die konkreten Umstände des Einzelfalls und die steuerlichen Auswirkungen der festgestellten Mängel.

Eine Schätzung setzt voraus, dass die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen nicht oder nicht zuverlässig ermitteln oder berechnen kann. In der Praxis können dafür sehr unterschiedliche Ursachen verantwortlich sein.

Ein häufiger Anlass ist die Nichtabgabe oder verspätete Abgabe von Steuererklärungen. Liegen dem Finanzamt die erforderlichen Angaben nicht vor, kann es die Besteuerungsgrundlagen nach § 162 AO schätzen. Die Verpflichtung zur Abgabe der Steuererklärung besteht dadurch weiterhin.

Auch Mängel in der Buchführung oder in den steuerlichen Aufzeichnungen können eine Schätzung auslösen. Dabei ist entscheidend, welche Bedeutung der jeweilige Mangel für die sachliche Richtigkeit der Besteuerungsgrundlagen hat. Nicht jeder formelle Fehler führt deshalb automatisch dazu, dass die gesamte Buchführung verworfen werden darf.

Weitere Schätzungsanlässe können fehlende oder nicht nachvollziehbare Belege, ungeklärte Geldbewegungen, erhebliche Abweichungen von den erklärten Verhältnissen oder unzureichende Mitwirkung bei der Sachverhaltsaufklärung sein.

Besondere Aufmerksamkeit erfordern bargeldintensive Betriebe. Werden dort Aufzeichnungspflichten verletzt oder ergeben sich erhebliche Zweifel an der Vollständigkeit der erfassten Einnahmen, können sich daraus weitreichende Hinzuschätzungen ergeben.

Entscheidend ist daher immer die erste Frage: Welcher konkrete Mangel oder welche fehlende Information berechtigt das Finanzamt im Einzelfall überhaupt zur Schätzung? Erst danach ist zu untersuchen, ob die verwendete Schätzungsmethode und die Höhe des Ergebnisses rechtmäßig sind.

Ist die Finanzbehörde zur Schätzung berechtigt, stellt sich als Nächstes die Frage, welche Besteuerungsgrundlagen davon betroffen sein können. § 162 AO beschränkt die Schätzung nicht auf bestimmte Steuerarten. Geschätzt werden vielmehr diejenigen Besteuerungsgrundlagen, die nicht ermittelt oder berechnet werden können.

Bei einem Gewerbetreibenden oder Selbständigen können dies beispielsweise Betriebseinnahmen, Betriebsausgaben oder der Gewinn sein. Bei der Umsatzsteuer können insbesondere steuerpflichtige Umsätze oder andere für die Steuerberechnung erforderliche Größen betroffen sein. Auch bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung oder anderen Einkunftsarten kann eine Schätzung erforderlich werden, wenn die maßgeblichen tatsächlichen Grundlagen nicht ausreichend festgestellt werden können.

Dabei ist wichtig: Eine bestehende Schätzungsbefugnis bedeutet nicht zwangsläufig, dass sämtliche Besteuerungsgrundlagen geschätzt werden dürfen. Sind einzelne Sachverhalte zuverlässig ermittelbar, besteht insoweit grundsätzlich kein Anlass, sie durch geschätzte Werte zu ersetzen.

Gerade deshalb ist bei einem Schätzungsfall genau zu unterscheiden: Welche Besteuerungsgrundlage ist tatsächlich ungeklärt – und welche lässt sich anhand vorhandener Unterlagen weiterhin feststellen?

Diese Abgrenzung kann erhebliche Auswirkungen auf die Höhe einer Schätzung haben. Je mehr tatsächliche und nachprüfbare Daten zur Verfügung stehen, desto enger wird regelmäßig der Bereich, in dem die Finanzbehörde auf eine Schätzung angewiesen ist.

Damit führt der nächste Schritt unmittelbar zur Frage, wie das Finanzamt die verbleibenden Besteuerungsgrundlagen schätzt und welche Methoden hierfür in Betracht kommen.

Steht fest, dass eine Schätzung zulässig ist und welche Besteuerungsgrundlagen davon betroffen sind, stellt sich die nächste Frage: Wie gelangt das Finanzamt zu einem möglichst realitätsnahen Ergebnis?

Eine einzige gesetzlich vorgeschriebene Schätzungsmethode gibt es nicht. Die Finanzbehörde ist bei der Wahl der Schätzungsmethode grundsätzlich frei. Kommen jedoch mehrere Methoden in Betracht, muss die Auswahl sachgerecht erfolgen. Maßgeblich ist insbesondere, welche Methode unter Berücksichtigung der vorhandenen Informationen geeignet ist, die tatsächlichen Verhältnisse möglichst zuverlässig abzubilden. Welche Methode vorzugswürdig ist, hängt deshalb wesentlich vom jeweiligen Einzelfall und von den verfügbaren Daten ab.

In der Praxis kommen unterschiedliche Verfahren in Betracht. Bei betrieblichen Sachverhalten können beispielsweise Ergebnisse früherer Jahre, betriebsinterne Vergleichszahlen, Kalkulationen anhand des Wareneinsatzes oder andere wirtschaftliche Kennzahlen herangezogen werden. Auch ein innerer Betriebsvergleich kann Anhaltspunkte liefern.

Daneben können äußere Vergleichswerte eine Rolle spielen. Hierzu gehören insbesondere Daten vergleichbarer Betriebe oder branchenspezifische Erfahrungswerte. Solche Vergleichswerte dürfen jedoch nicht schematisch an die Stelle der tatsächlichen Verhältnisse des konkreten Betriebs treten.

Bei ungeklärten Geldbewegungen oder Zweifeln daran, ob sämtliche Einnahmen erfasst wurden, können außerdem Methoden wie eine Geldverkehrsrechnung oder eine Vermögenszuwachsrechnung eingesetzt werden. Dabei wird untersucht, ob die erklärten Einkünfte mit den feststellbaren Geldbewegungen beziehungsweise Veränderungen des Vermögens vereinbar sind.

Auch mathematisch-statistische Verfahren können im Rahmen steuerlicher Prüfungen Hinweise auf Auffälligkeiten liefern. Ihr Aussagewert hängt jedoch von den jeweiligen Ausgangsdaten und den Umständen des Einzelfalls ab. Eine rechnerische Auffälligkeit beantwortet daher für sich genommen noch nicht sämtliche Fragen nach der Berechtigung und Höhe einer Hinzuschätzung.

Häufig stehen dem Finanzamt mehrere Schätzungsmethoden zur Verfügung. Entscheidend ist deshalb nicht allein, welche Methode verwendet wurde, sondern ob sie für den konkreten Sachverhalt geeignet ist, auf einer ausreichenden Tatsachengrundlage beruht und zu einem nachvollziehbaren Ergebnis führt.

Gerade hier liegt ein wichtiger Ansatzpunkt für die Prüfung eines Schätzungsbescheids: Eine rechnerisch durchgeführte Schätzung ist nicht schon deshalb richtig, weil sie mathematisch nachvollziehbar ist. Auch ihre tatsächlichen Grundlagen und die Eignung der verwendeten Methode müssen überzeugen.

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Auch wenn die Voraussetzungen für eine Schätzung vorliegen, besitzt das Finanzamt bei der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen keinen unbegrenzten Spielraum. Eine Schätzung soll die tatsächlichen Verhältnisse nicht ersetzen, sondern ihnen so nahe wie möglich kommen.

Ausgangspunkt ist § 162 Abs. 1 AO. Danach sind bei einer Schätzung alle Umstände zu berücksichtigen, die für sie von Bedeutung sind. Die Finanzbehörde muss deshalb die verfügbaren Erkenntnisse ausschöpfen und ihre Annahmen auf eine nachvollziehbare Tatsachengrundlage stützen.

Dabei besteht zwar regelmäßig eine gewisse Bandbreite möglicher Schätzungsergebnisse. Diese Unsicherheit gehört zum Wesen jeder Schätzung. Sie berechtigt das Finanzamt jedoch nicht dazu, einen beliebigen Wert innerhalb oder gar außerhalb eines vertretbaren Rahmens anzusetzen.

Von besonderer Bedeutung ist außerdem der Zusammenhang zwischen dem festgestellten Mangel und der daraus gezogenen steuerlichen Folgerung. Ein Fehler in einzelnen Aufzeichnungen rechtfertigt nicht ohne Weiteres eine umfassende Verwerfung sämtlicher erklärter Besteuerungsgrundlagen. Entscheidend bleibt, welche Auswirkungen der konkrete Mangel auf die Zuverlässigkeit der betreffenden Angaben tatsächlich hat.

Auch Zuschätzungen und Sicherheitszuschläge benötigen eine sachliche Grundlage. Sie dürfen nicht dazu dienen, ein Fehlverhalten zu bestrafen. Die Schätzung ist kein Sanktionsinstrument, sondern ein Verfahren zur Ermittlung von Besteuerungsgrundlagen, die auf andere Weise nicht zuverlässig festgestellt werden können.

Für die Prüfung eines Schätzungsbescheids ergeben sich daraus drei voneinander zu unterscheidende Fragen: Bestand überhaupt eine Schätzungsbefugnis? War die gewählte Schätzungsmethode für den konkreten Sachverhalt geeignet? Und bewegt sich das Schätzungsergebnis innerhalb eines nachvollziehbaren und rechtlich zulässigen Rahmens?

Gerade diese Trennung ist wichtig. Denn selbst wenn das Finanzamt dem Grunde nach schätzen durfte, können die verwendete Methode oder die Höhe der Schätzung dennoch angreifbar sein.

Mängel in der Buchführung oder in steuerlichen Aufzeichnungen gehören zu den häufigsten Ursachen für Hinzuschätzungen. Besonders sensibel ist die Kassenführung in Betrieben mit einem hohen Anteil an Bargeschäften. Dennoch gilt auch hier: Nicht jeder formelle Fehler berechtigt das Finanzamt automatisch dazu, erklärte Umsätze oder Gewinne zu erhöhen.

Entscheidend ist vielmehr, welche Bedeutung der festgestellte Mangel für die sachliche Richtigkeit der Buchführung oder der Aufzeichnungen hat. Formelle Mängel rechtfertigen eine Schätzung grundsätzlich nur insoweit, als sie Anlass geben, an der Richtigkeit des ausgewiesenen Ergebnisses zu zweifeln. Die Art und das Gewicht des Mangels müssen deshalb im konkreten Einzelfall betrachtet werden.

Bei bargeldintensiven Betrieben kommt der Kassenführung allerdings eine besondere Bedeutung zu. Können Bareinnahmen nicht vollständig und nachvollziehbar dokumentiert werden, kann dies die Überprüfung der erklärten Betriebseinnahmen erheblich erschweren. Gravierende Mängel der Kassenführung können deshalb dazu führen, dass die Buchführung ganz oder teilweise ihre Beweiskraft verliert und eine Schätzungsbefugnis entsteht. Der BFH hat dies auch in seiner neueren Rechtsprechung bestätigt.

Dabei ist wiederum zu unterscheiden: Ein einzelner Fehler muss nicht dieselben Folgen haben wie zahlreiche oder schwerwiegende Mängel. Eine vollständige Verwerfung der Gewinnermittlung und eine umfassende Schätzung kommen nach der Rechtsprechung insbesondere dann in Betracht, wenn die festgestellten Mängel entsprechend gravierend sind.

Für die Praxis bedeutet dies, dass eine Beanstandung der Kassenführung zunächst genau untersucht werden sollte. Welcher konkrete Mangel liegt vor? Welche Aufzeichnungen sind davon betroffen? Und lässt sich trotz dieses Mangels die sachliche Richtigkeit der erklärten Besteuerungsgrundlagen noch überprüfen?

Diese Fragen können für den Umfang einer zulässigen Hinzuschätzung entscheidend sein. Denn zwischen einem formellen Fehler und einer vollständigen Verwerfung der Buchführung liegt rechtlich ein erheblicher Unterschied.

Ist das Finanzamt aufgrund festgestellter Mängel zur Schätzung berechtigt, kann es den erklärten Besteuerungsgrundlagen unter bestimmten Voraussetzungen zusätzliche Beträge hinzurechnen. In der Praxis geschieht dies häufig durch eine konkrete Hinzuschätzung oder durch einen sogenannten Sicherheitszuschlag.

Ein Sicherheitszuschlag ist keine zusätzliche Strafe für eine fehlerhafte Buchführung. Er ist vielmehr selbst eine Form der Schätzung. Der Bundesfinanzhof bezeichnet ihn als griffweise Schätzung. Deshalb gelten auch für ihn die allgemeinen Anforderungen des § 162 AO: Das Ergebnis muss auf den Umständen des konkreten Einzelfalls beruhen und schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig sein.

Die Höhe eines Sicherheitszuschlags darf daher nicht beliebig festgesetzt werden. Zwischen den festgestellten Mängeln, den daraus entstehenden Unsicherheiten und der Höhe der Hinzuschätzung muss ein nachvollziehbarer Zusammenhang bestehen. Der Bundesfinanzhof verlangt, dass ein pauschaler Sicherheitszuschlag in einem vernünftigen Verhältnis zu den erklärten oder möglicherweise nicht erklärten Einnahmen steht.

Besonders wichtig ist die Unterscheidung zwischen der Berechtigung zur Schätzung dem Grunde nach und der Höhe der Schätzung. Selbst wenn feststeht, dass wegen erheblicher Mängel geschätzt werden darf, folgt daraus noch nicht, dass jede vom Finanzamt angesetzte Hinzuschätzung rechtmäßig ist. Auch die Höhe muss sich anhand der tatsächlichen Verhältnisse des Einzelfalls nachvollziehen lassen. Der BFH hat deshalb selbst in einem Fall, in dem die Schätzungsbefugnis dem Grunde nach bestand, eine Hinzuschätzung beanstandet, weil deren konkrete Herleitung nicht nachvollziehbar begründet worden war.

Für Steuerpflichtige bedeutet dies: Es genügt nicht, sich gegen einen Sicherheitszuschlag lediglich mit dem Argument zu wenden, die Buchführung sei insgesamt ordnungsgemäß. Bestehen tatsächlich relevante Mängel, sollte zusätzlich geprüft werden, welche steuerlichen Auswirkungen diese Mängel überhaupt haben können und ob die Höhe des angesetzten Zuschlags hierzu in einem sachgerechten Verhältnis steht.

Gerade bei pauschalen Zuschlägen lohnt deshalb eine genaue Prüfung der Berechnungsgrundlagen. Woher stammt der angesetzte Betrag oder Prozentsatz? Welche betrieblichen Daten wurden berücksichtigt? Und lässt sich erklären, weshalb gerade diese Höhe die bestehende Unsicherheit angemessen abbilden soll?

Ein Sicherheitszuschlag ist damit kein Betrag, den das Finanzamt allein wegen vorhandener Aufzeichnungsmängel nach freiem Ermessen festsetzen kann. Auch eine griffweise Schätzung muss sich an den tatsächlichen Verhältnissen des konkreten Falls orientieren.

Die zunehmende Digitalisierung der Buchführung verändert auch die steuerliche Außenprüfung. Geschäftsvorfälle, Kassendaten und andere steuerlich relevante Informationen liegen heute vielfach elektronisch vor und können dadurch wesentlich umfangreicher und systematischer ausgewertet werden als bei einer ausschließlich papiergebundenen Prüfung.

Im Rahmen einer Außenprüfung darf die Finanzverwaltung unter den gesetzlichen Voraussetzungen auf aufbewahrungspflichtige elektronische Daten zugreifen. Sie kann gespeicherte Daten einsehen und das Datenverarbeitungssystem zu deren Prüfung nutzen, eine maschinelle Auswertung nach ihren Vorgaben verlangen oder sich die Daten in einem maschinell auswertbaren Format übertragen lassen.

Dadurch können beispielsweise zeitliche Auffälligkeiten, ungewöhnliche Buchungsmuster, Abweichungen zwischen verschiedenen Datenbeständen oder Unstimmigkeiten innerhalb der betrieblichen Aufzeichnungen sichtbar werden. Bei elektronischen Kassensystemen können insbesondere die gespeicherten Kassendaten für die Beurteilung von Bedeutung sein, ob die aufgezeichneten Bareinnahmen vollständig und nachvollziehbar sind.

Eine durch elektronische Auswertung festgestellte Auffälligkeit bedeutet jedoch nicht automatisch, dass die erklärten Besteuerungsgrundlagen unrichtig sind oder das Finanzamt ohne Weiteres hinzuschätzen darf. Auch hier muss zunächst geklärt werden, was die festgestellte Abweichung tatsächlich aussagt und ob daraus Zweifel an der sachlichen Richtigkeit der Buchführung oder einzelner Aufzeichnungen entstehen.

Deshalb sollte bei Beanstandungen aufgrund einer digitalen Prüfung nicht nur das vom Finanzamt ermittelte Ergebnis betrachtet werden. Ebenso wichtig sind die zugrunde liegenden Daten: Waren sie vollständig? Wurden unterschiedliche Datenbestände zutreffend miteinander verglichen? Gibt es betriebliche oder technische Erklärungen für die festgestellten Auffälligkeiten?

Die Anforderungen an elektronische Aufzeichnungen und deren Aufbewahrung werden insbesondere durch die gesetzlichen Buchführungs- und Aufzeichnungsvorschriften sowie die GoBD konkretisiert. Für Unternehmen bedeutet dies, dass nicht erst während einer Betriebsprüfung geklärt werden sollte, ob steuerlich relevante elektronische Daten vollständig, nachvollziehbar und in der erforderlichen Form verfügbar sind.

Digitale Prüfungsmöglichkeiten erleichtern es dem Finanzamt, Auffälligkeiten zu erkennen. Sie ersetzen aber nicht die rechtliche Prüfung, ob diese Auffälligkeiten tatsächlich eine Schätzung rechtfertigen.

Liegt ein Steuerbescheid vor, dem geschätzte Besteuerungsgrundlagen zugrunde liegen, sollte zunächst nicht nur auf die Höhe der festgesetzten Steuer geschaut werden. Entscheidend ist vielmehr, die Schätzung Schritt für Schritt nachzuvollziehen und ihre tatsächlichen und rechtlichen Grundlagen zu prüfen.

An erster Stelle steht die Frage nach dem Schätzungsanlass: Warum hat das Finanzamt überhaupt geschätzt? Wurden Steuererklärungen nicht abgegeben, fehlen Unterlagen oder wurden Mängel in der Buchführung oder den Aufzeichnungen festgestellt? Wie bereits dargestellt, hängt die Rechtmäßigkeit der weiteren Schätzung wesentlich davon ab, ob und in welchem Umfang überhaupt eine Schätzungsbefugnis bestand.

Anschließend ist zu untersuchen, welche Besteuerungsgrundlagen geschätzt wurden und wie das Finanzamt zu den angesetzten Beträgen gelangt ist. Soweit sich dies aus dem Bescheid und den vorliegenden Unterlagen nicht ausreichend erkennen lässt, kann es erforderlich sein, die der Schätzung zugrunde liegenden Besteuerungsunterlagen und Berechnungen näher aufzuklären.

Danach sollte die verwendete Schätzungsmethode geprüft werden. Passt sie zum konkreten Betrieb und zu den vorhandenen Daten? Wurden tatsächliche betriebliche Verhältnisse berücksichtigt? Sind Vergleichswerte, Kalkulationsgrundlagen oder Zuschläge nachvollziehbar? Gerade bei pauschalen Ansätzen kann die Herleitung des Ergebnisses von entscheidender Bedeutung sein.

Ebenso wichtig ist die Höhe der Schätzung. Auch wenn das Finanzamt dem Grunde nach schätzen durfte, kann das konkrete Ergebnis angreifbar sein. Deshalb sollten die angesetzten Werte mit vorhandenen Buchführungsunterlagen, Belegen, betrieblichen Kennzahlen und sonstigen nachprüfbaren Tatsachen verglichen werden.

Schließlich darf die Rechtsbehelfsfrist nicht aus dem Blick geraten. Gegen einen Steuerbescheid kann grundsätzlich innerhalb eines Monats nach seiner Bekanntgabe Einspruch eingelegt werden. Der genaue Fristbeginn hängt von der Art und dem Zeitpunkt der Bekanntgabe ab. Wer einen Schätzungsbescheid überprüfen lassen möchte, sollte deshalb frühzeitig klären, wann die Einspruchsfrist endet.

Dabei ist außerdem zu beachten: Ein Einspruch allein führt grundsätzlich nicht dazu, dass die festgesetzte Steuer zunächst nicht gezahlt werden muss. Soll die Vollziehung des angefochtenen Bescheids ausgesetzt werden, ist die Aussetzung der Vollziehung gesondert zu prüfen. § 361 AO regelt hierfür das Verfahren.

Ein Schätzungsbescheid sollte daher systematisch geprüft werden: Warum wurde geschätzt? Was wurde geschätzt? Welche Methode wurde verwendet? Wie wurde die Höhe ermittelt? Und welche verfahrensrechtlichen Schritte sind jetzt erforderlich?

Je früher diese Fragen geklärt werden, desto besser lässt sich beurteilen, ob und in welchem Umfang gegen die Schätzung vorgegangen werden sollte.

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Nach Erhalt eines Schätzungsbescheids ist häufig schnelles Handeln erforderlich. Gleichzeitig sollte die Reaktion nicht vorschnell erfolgen. Zunächst müssen der Bescheid, die zugrunde liegende Schätzung und die noch vorhandenen Unterlagen sorgfältig geprüft werden.

Der wichtigste Fehler besteht darin, den Schätzungsbescheid einfach liegen zu lassen. Gegen einen Steuerbescheid ist der Einspruch grundsätzlich innerhalb eines Monats nach seiner Bekanntgabe einzulegen. Wird diese Frist versäumt, kann der Bescheid bestandskräftig werden; spätere Änderungen sind dann nur noch unter den gesetzlichen Voraussetzungen möglich.

Ebenso problematisch kann es sein, lediglich Einspruch einzulegen und anschließend nicht weiter tätig zu werden. Beruht die Schätzung beispielsweise darauf, dass eine Steuererklärung nicht abgegeben oder angeforderte Unterlagen nicht vorgelegt wurden, sollten die fehlenden Angaben möglichst vollständig nachgereicht werden. Die Schätzung ersetzt insbesondere eine noch bestehende Verpflichtung zur Abgabe der Steuererklärung nicht.

Gerade bei Schätzungsbescheiden wegen nicht abgegebener Steuererklärungen kann die nachgereichte Erklärung von zentraler Bedeutung sein. Die innerhalb der Einspruchsfrist erfolgende Abgabe einer Steuererklärung nach einem Schätzungsbescheid kann im Einzelfall als Einspruch auszulegen sein. Darauf sollte man sich in der Praxis jedoch nicht verlassen; Einspruch und nachgereichte Erklärung sollten eindeutig miteinander verbunden werden.

Ein weiterer Fehler besteht darin, sich ausschließlich gegen die Höhe der Schätzung zu wenden. Wie die vorhergehenden Abschnitte zeigen, sollte vielmehr getrennt geprüft werden: Bestand überhaupt eine Schätzungsbefugnis? War die verwendete Methode geeignet? Und lässt sich die konkrete Höhe der angesetzten Besteuerungsgrundlagen rechtfertigen?

Umgekehrt genügt häufig auch die pauschale Behauptung nicht, die Schätzung sei „zu hoch“. Je genauer tatsächliche Umsätze, Betriebsausgaben, Warenbestände, Geldbewegungen oder andere maßgebliche Verhältnisse anhand von Unterlagen rekonstruiert werden können, desto konkreter lässt sich der Schätzung des Finanzamts eine eigene Tatsachengrundlage entgegenstellen.

Schließlich sollte die Zahlungswirkung des Bescheids nicht übersehen werden. Ein Einspruch hemmt die Vollziehung grundsätzlich nicht. Bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheids oder würde seine Vollziehung eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte verursachen, kann deshalb zusätzlich eine Aussetzung der Vollziehung zu prüfen sein.

Entscheidend ist somit eine strukturierte Reaktion: Frist sichern, Schätzungsgrund feststellen, fehlende Unterlagen zusammentragen, tatsächliche Besteuerungsgrundlagen möglichst weitgehend rekonstruieren und erst auf dieser Grundlage die Schätzung inhaltlich angreifen.

Je besser die tatsächlichen Verhältnisse nachträglich belegt werden können, desto weniger Raum bleibt für eine Schätzung.

Eine Schätzung des Finanzamts muss nicht hingenommen werden. Welche Vorgehensweise sinnvoll ist, hängt allerdings davon ab, wo der eigentliche Angriffspunkt liegt: bei der Schätzungsbefugnis, bei der verwendeten Methode oder bei der Höhe des Schätzungsergebnisses.

Der wichtigste Rechtsbehelf gegen einen Schätzungsbescheid ist regelmäßig der Einspruch. Im Einspruchsverfahren kann sowohl geltend gemacht werden, dass die Voraussetzungen für eine Schätzung überhaupt nicht vorlagen, als auch, dass die gewählte Methode oder das daraus abgeleitete Ergebnis fehlerhaft ist. Gegen Steuerbescheide ist der Einspruch nach den Vorschriften der Abgabenordnung grundsätzlich statthaft.

Besonders wirkungsvoll ist es häufig, die tatsächlichen Besteuerungsgrundlagen soweit wie möglich nachträglich zu belegen oder zu rekonstruieren. Fehlende Erklärungen können nachgereicht, vorhandene Belege zusammengestellt und betriebliche Abläufe erläutert werden. Auch Kontoauszüge, Warenbewegungen, Kalkulationsunterlagen oder andere nachprüfbare Daten können dazu beitragen, den Bereich zu verkleinern, in dem das Finanzamt weiterhin auf eine Schätzung angewiesen ist.

Ist eine vollständige Rekonstruktion nicht mehr möglich, kann es sinnvoll sein, der Schätzung des Finanzamts eine eigene nachvollziehbare Berechnung entgegenzustellen. Eine solche Gegenrechnung sollte jedoch nicht lediglich zu einem niedrigeren Ergebnis führen, sondern auf konkreten betrieblichen Daten und überprüfbaren Annahmen beruhen. Ziel ist es, aufzuzeigen, weshalb die tatsächlichen Verhältnisse durch die Schätzung des Finanzamts nicht zutreffend abgebildet werden.

Dabei sollte auch die verwendete Schätzungsmethode hinterfragt werden. Der Bundesfinanzhof verlangt, dass Schätzungsergebnisse schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig sind. Ziel der Schätzung ist es, diejenigen Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln, die die größtmögliche Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich haben.

Deshalb können insbesondere die Ausgangsdaten der Schätzung von Bedeutung sein. Wurden zutreffende Vergleichswerte verwendet? Sind betriebliche Besonderheiten ausreichend berücksichtigt worden? Beruht eine Kalkulation auf realistischen Wareneinsätzen, Verkaufspreisen und Rohgewinnaufschlägen? Lässt sich ein angesetzter Sicherheitszuschlag aus den festgestellten Unsicherheiten tatsächlich herleiten?

Auch die Höhe des Ergebnisses kann unabhängig von der grundsätzlichen Schätzungsbefugnis angegriffen werden. Eine Schätzung wird nicht allein dadurch rechtmäßig, dass das Finanzamt überhaupt schätzen durfte. Verlässt das Ergebnis den durch die tatsächlichen Umstände gezogenen Schätzungsrahmen, kann die Schätzung rechtswidrig sein.

Führt die festgesetzte Steuer bereits während des Einspruchsverfahrens zu einer erheblichen finanziellen Belastung, ist außerdem zu prüfen, ob eine Aussetzung der Vollziehung beantragt werden sollte. Denn der Einspruch allein hemmt die Vollziehung grundsätzlich nicht. Eine Aussetzung kommt insbesondere in Betracht, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheids bestehen oder die Vollziehung eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte.

Entscheidend ist deshalb, einen Schätzungsbescheid nicht nur mit allgemeinen Einwendungen anzugreifen. Je genauer sich zeigen lässt, an welcher Stelle die Schätzung auf unzutreffenden Tatsachen, ungeeigneten Vergleichswerten, nicht hinreichend berücksichtigten betrieblichen Besonderheiten oder einer nicht nachvollziehbaren Berechnung beruht, desto konkreter kann ihr entgegengetreten werden.

Schätzungen können aus sehr unterschiedlichen Gründen entstehen. Entsprechend unterschiedlich sind auch die Möglichkeiten, gegen sie vorzugehen. Einige typische Fallkonstellationen zeigen, weshalb zunächst immer geklärt werden muss, wo genau das Problem liegt und welche Tatsachen noch festgestellt werden können.

Fall 1: Die Steuererklärung wurde nicht abgegeben

Fehlt eine Steuererklärung trotz bestehender Abgabepflicht, kann das Finanzamt die Besteuerungsgrundlagen schätzen. In einem solchen Fall steht zunächst weniger die verwendete Schätzungsmethode als die Frage im Vordergrund, ob die tatsächlichen Besteuerungsgrundlagen durch eine nachträgliche Abgabe der Steuererklärung noch vollständig festgestellt werden können.

Wird die Erklärung nachgereicht, bedeutet dies allerdings nicht in jedem Fall automatisch, dass die darin enthaltenen Angaben ungeprüft übernommen werden müssen. Entscheidend bleibt, ob die tatsächlichen Besteuerungsgrundlagen ausreichend nachgewiesen oder glaubhaft gemacht werden können.

Fall 2: Die Kassenführung weist Mängel auf

Bei einem bargeldintensiven Betrieb stellt das Finanzamt im Rahmen einer Prüfung Mängel in den Kassenaufzeichnungen fest und nimmt deshalb Hinzuschätzungen vor. Hier muss zunächst untersucht werden, wie schwer die festgestellten Mängel wiegen und welche Auswirkungen sie auf die Überprüfbarkeit der erklärten Einnahmen haben.

Erst danach stellt sich die weitere Frage, welche Schätzungsmethode geeignet ist und welche Höhe eine Hinzuschätzung erreichen darf. Der festgestellte Kassenmangel und die daraus abgeleitete Hinzuschätzung sind also nicht ein und dieselbe Frage.

Fall 3: Die Kalkulation des Finanzamts passt nicht zum Betrieb

Das Finanzamt ermittelt anhand von Wareneinkäufen, Verkaufspreisen oder Vergleichswerten höhere Umsätze als erklärt. Der Steuerpflichtige kann jedoch betriebliche Besonderheiten nachweisen, die in der Kalkulation nicht oder nicht ausreichend berücksichtigt wurden – beispielsweise unterschiedliche Preisgruppen, Warenverluste, Eigenverbrauch, besondere Rabattstrukturen oder Veränderungen des Sortiments.

In einem solchen Fall kann gerade die Überprüfung der verwendeten Ausgangsdaten entscheidend sein. Eine rechnerisch richtige Kalkulation kann zu einem unzutreffenden Ergebnis führen, wenn ihre tatsächlichen Annahmen nicht zum konkreten Betrieb passen.

Fall 4: Geldbewegungen lassen sich zunächst nicht erklären

Bei der Prüfung von Bankkonten oder anderen Unterlagen ergeben sich Geldzuflüsse oder Vermögensveränderungen, deren Herkunft zunächst ungeklärt ist. Daraus können Zweifel entstehen, ob sämtliche steuerpflichtigen Einnahmen erklärt wurden.

Lassen sich die betreffenden Vorgänge später anhand von Verträgen, Kontoauszügen oder anderen Unterlagen nachvollziehbar erklären, verändert sich damit zugleich die Tatsachengrundlage für eine darauf gestützte Schätzung. Gerade bei solchen Sachverhalten ist deshalb eine sorgfältige Rekonstruktion der einzelnen Geldbewegungen besonders wichtig.

Die Beispiele zeigen: Den einen Schätzungsfall gibt es nicht. Manchmal fehlt lediglich eine Steuererklärung, in anderen Fällen geht es um die Ordnungsmäßigkeit von Aufzeichnungen, die Eignung einer Kalkulationsmethode oder um ungeklärte tatsächliche Vorgänge.

Deshalb sollte eine Schätzung nicht nur anhand ihres Endbetrags beurteilt werden. Entscheidend ist vielmehr, an welcher Stelle die Ermittlung der tatsächlichen Besteuerungsgrundlagen unsicher geworden ist – und ob diese Unsicherheit durch Unterlagen, nachvollziehbare Erklärungen oder eine bessere Berechnung beseitigt oder zumindest verringert werden kann.

Der beste Umgang mit einer steuerlichen Schätzung besteht darin, ihre Voraussetzungen möglichst gar nicht erst entstehen zu lassen. Vollständige und nachvollziehbare Unterlagen erleichtern nicht nur die laufende Besteuerung, sondern können im Fall einer späteren Prüfung entscheidend dafür sein, ob und in welchem Umfang das Finanzamt überhaupt auf eine Schätzung angewiesen ist.

Eine wesentliche Grundlage bildet die ordnungsgemäße und zeitgerechte Erfassung der Geschäftsvorfälle. Einnahmen und Ausgaben sollten anhand geeigneter Unterlagen nachvollziehbar sein. Das gilt insbesondere für Bereiche, in denen nachträgliche Rekonstruktionen schwierig sind.

Besondere Aufmerksamkeit verdient wiederum die Kassenführung. Bei bargeldintensiven Betrieben müssen die Aufzeichnungen so geführt werden, dass die Geschäftsvorfälle im Rahmen der gesetzlichen Anforderungen nachvollzogen und überprüft werden können. Werden elektronische Aufzeichnungssysteme eingesetzt, sind außerdem die hierfür geltenden Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten zu beachten.

Ebenso wichtig ist die Aufbewahrung der steuerlich relevanten Unterlagen und Daten. In einer späteren Betriebsprüfung genügt es nicht immer, dass ein Geschäftsvorfall irgendwann zutreffend verbucht wurde. Die zugrunde liegenden Belege, Aufzeichnungen und gegebenenfalls elektronischen Daten müssen im Rahmen der gesetzlichen Vorgaben weiterhin verfügbar und auswertbar sein.

Auch ungewöhnliche Geschäftsvorfälle sollten möglichst so dokumentiert werden, dass sie noch Jahre später nachvollzogen werden können. Dies kann beispielsweise bei größeren privaten Einlagen, Darlehen, außergewöhnlichen Geldbewegungen oder besonderen betrieblichen Vorgängen von Bedeutung sein. Was heute selbstverständlich erscheint, lässt sich bei einer Jahre später stattfindenden Prüfung möglicherweise nur noch schwer erklären.

Ein weiterer wichtiger Punkt ist die rechtzeitige Reaktion auf Rückfragen des Finanzamts. Werden Unterlagen oder Erläuterungen angefordert, sollte zunächst genau geprüft werden, was benötigt wird und welche Informationen zur Aufklärung des Sachverhalts beitragen können. Unbeantwortete Fragen oder nicht vorgelegte Unterlagen können den Bereich vergrößern, in dem die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen nicht zuverlässig ermitteln kann.

Trotz sorgfältiger Buchführung lassen sich Beanstandungen nicht in jedem Fall verhindern. Entscheidend ist deshalb, auftretende Unstimmigkeiten frühzeitig zu erkennen und aufzuklären. Je besser sich die tatsächlichen Verhältnisse anhand vorhandener Unterlagen nachvollziehen lassen, desto geringer ist regelmäßig der Raum für eine Schätzung.

Vorbeugung bedeutet daher nicht, jede spätere Auseinandersetzung mit dem Finanzamt ausschließen zu können. Sie bedeutet vielmehr, dafür zu sorgen, dass im entscheidenden Moment nachprüfbare Tatsachen an die Stelle von Annahmen treten können.

Eine Schätzung durch das Finanzamt ist weder automatisch richtig noch allein deshalb rechtswidrig, weil sie zu einer höheren Steuer führt. Entscheidend ist vielmehr, ob die gesetzlichen Voraussetzungen für eine Schätzung vorliegen und ob das Finanzamt die tatsächlichen Verhältnisse des konkreten Falls angemessen berücksichtigt hat.

Wie die vorhergehenden Abschnitte zeigen, müssen dabei mehrere Fragen voneinander getrennt werden: Darf überhaupt geschätzt werden? Welche Besteuerungsgrundlagen können nicht zuverlässig ermittelt werden? Ist die gewählte Schätzungsmethode für den konkreten Sachverhalt geeignet? Und bewegt sich das Ergebnis innerhalb eines nachvollziehbaren Rahmens?

Gerade diese Unterscheidung ist wichtig. Ein Mangel in der Buchführung oder in einzelnen Aufzeichnungen kann eine Schätzung rechtfertigen, beantwortet aber noch nicht automatisch die Frage nach deren Umfang und Höhe. Ebenso kann eine grundsätzlich geeignete Schätzungsmethode zu einem unzutreffenden Ergebnis führen, wenn sie auf falschen Ausgangsdaten oder Annahmen beruht, die den tatsächlichen betrieblichen Verhältnissen nicht entsprechen.

Für Steuerpflichtige kommt es deshalb darauf an, möglichst viele nachprüfbare Tatsachen zusammenzutragen. Vorhandene Unterlagen, nachgereichte Erklärungen, betriebliche Daten und nachvollziehbare Erläuterungen können dazu beitragen, Unsicherheiten zu beseitigen und den verbleibenden Schätzungsrahmen einzugrenzen.

Ist bereits ein Schätzungsbescheid ergangen, sollte außerdem frühzeitig geprüft werden, welche verfahrensrechtlichen Möglichkeiten bestehen und welche Fristen zu beachten sind. Dabei kann es ebenso um die Schätzungsbefugnis selbst wie um die verwendete Methode, einzelne Berechnungsgrundlagen oder die Höhe des Ergebnisses gehen.

Am wirkungsvollsten bleibt allerdings eine ordnungsgemäße und nachvollziehbare Dokumentation bereits im Vorfeld. Je zuverlässiger die tatsächlichen Besteuerungsgrundlagen festgestellt werden können, desto weniger Raum bleibt für Annahmen und Schätzungen.

Eine Schätzung sollte deshalb weder vorschnell akzeptiert noch pauschal zurückgewiesen werden. Sie sollte anhand ihres konkreten Anlasses, ihrer tatsächlichen Grundlagen, der verwendeten Methode und ihres Ergebnisses sorgfältig geprüft werden.

Denn am Ende entscheidet nicht die Bezeichnung „Schätzung“, sondern die Frage, ob die festgesetzten Besteuerungsgrundlagen den tatsächlichen Verhältnissen so nahe wie möglich kommen und den gesetzlichen Anforderungen entsprechen.

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